Les charges d’exploitation sont les dépenses courantes engagées par une entreprise pour assurer son fonctionnement et réaliser son activité. Elles comprennent les salaires, les charges sociales, les achats de matières premières, les frais de transport, des charges financières, des charges d’assurance, des charges locatives et diverses autres dépenses liées à l’activité de l’entreprise.
La notion de déductibilité de ces charges s’applique dans le cadre de la détermination du résultat d’activité imposable de l’entreprise. Toutes les charges ne sont pas déductibles, et la déductibilité d’une charge peut être conditionnée par le régime fiscal applicable à l’entreprise ; BIC ou BNC.
Cependant, cet article n’a vocation qu’à décrire les principes généraux de déductibilité d’une dépense. En effet, compte tenu de la complexité des conditions de détermination de déductibilité de certaines dépenses, nous vous invitons à soumettre vos interrogations en matière de fiscalité à votre expert-comptable.
Les principales charges d’exploitation déductibles pour l’entreprise
Sans avoir de caractère exhaustif, la liste ci-dessous récapitule les principales charges d’exploitation déductibles pour l’entreprise. La suite de l’article expose comment construire le raisonnement permettant d’apprécier la déductibilité des charges engagées.
Dans le cadre d’une activité BNC ou BIC au régime réel, hors achats de marchandises ou de prestations constituant des coûts directs de l’activité, les principales charges externes (ou frais généraux) d’exploitation déductibles comprennent :
- les loyers des locaux utilisés (le siège ou le local pouvant être une partie du domicile du dirigeant),
- les fournitures et équipements de moins de 500 € HT,
- les frais de déplacement : les frais de transport, frais d’hébergement, frais de repas hors du domicile dans certaines limitations,
- la consommation d’eau et d’électricité,
- les honoraires de prestataires comptables, juridiques, social,
- les coûts de sous-traitance,
- les dépenses publicitaires,
- les frais de formation,
- les frais de stockage,
- les coûts de distribution,
- les frais d’actes et de contentieux,
- les cotisations versées à des ordres ou syndicats professionnels,
- les frais d’assurances professionnels,
- les dépenses vestimentaires nécessaires par l’exercice de la profession (équipements de protection, robe d’un avocat ou blouse d’une profession médicale par exemple)
- les cadeaux d’affaires, dans le cadre d’un usage proportionné.
Les conditions générales de déductibilité des charges d’exploitation
Selon l’administration fiscale, une charge est déductible lorsque ;
- elle est exposée dans l’intérêt de l’entreprise,
- elle est justifiée par une pièce comptable,
- elle ne constitue pas une dépense activable,
- elle est comptabilisée dans les charges de l’exercice au cours duquel elle est déduite,
- elle ne fait pas l’objet d’une limitation de déductibilité par une disposition légale.
Charges exposées dans l’intérêt de l’entreprise
Une charge est déductible si elle a été engagée dans l’intérêt de l’entreprise, en conformité avec son objet social. Elle ne doit donc pas avoir été exposée dans l’intérêt de son dirigeant ou d’un tiers vis-à-vis de l’entreprise sans contrepartie, elle constituerait alors une dépense somptuaire ou un acte anormal de gestion, dont la déductibilité est proscrite.
Pourraient ainsi être considérées comme des charges constituant des actes anormaux de gestion vis à vis de l’entreprise, les dépenses suivantes ;
- l’achat de fournitures sans lien avec l’activité de l’entreprise,
- un abandon de créance sans contrepartie commerciale,
- un avantage commercial octroyé à un tiers sans contrepartie apparente (mise à disposition gratuite d’un local par exemple),
- des frais de réception à caractère personnel,
- des dais financiers correspondants à des emprunts souscrits dans le but de financer les prélèvements de l’exploitant,
- une dépense bénéficiant sans raison au dirigeant ou au personnel salarié ne pouvant être analysée comme la contrepartie d’un service rendu,
- les amendes et autres pénalités,
- les majorations pour intérêts de retard.
Si l’entreprise établit l’existence d’une contrepartie, elle peut être en mesure de justifier la déductibilité de la dépense qui ne constituerait alors pas un acte anormal de gestion, comme un abandon de créances permettant de maintenir une relation commerciale, sous certaines conditions, un cadeau envers un client, etc. Ce raisonnement ne peut être tenu pour des dépenses comme les pénalités et majorations de retard, pouvant être évitées et étant par nature contraires à l’intérêt de l’entreprise.
La justification des charges déduites
Condition sine qua none à la déductibilité d’une charge, l’entreprise doit être en possession des justificatifs attestant de la nature de la dépense : factures, contrat, quittances de loyer, notes de frais, calcul pour les dépenses forfaitaires, etc.
Les relevés de paiement par carte de crédit ne comportent que des indications qui n’ont pour but que de permettre un recoupement avec les factures liées par les utilisateurs de la carte et ne constituent pas une justification de ces dépenses.
Cette condition explique l’importance de la régularité et de la rigueur de la tenue comptable.
La distinction entre charge et immobilisation
Une charge est une dépense se traduisant par une diminution de l’actif net de l’entreprise.
Les dépenses constituant des immobilisations ne peuvent être déduites immédiatement du résultat imposable de l’entité considérée et doivent être amorties sur leur durée d’utilisation. Ces dépenses peuvent être ;
- les dépenses qui conduisent à ou sont directement liées l’entrée d’un nouvel élément dans l’actif immobilisé corporel, incorporel ou financier de l’entreprise ;
- les dépenses qui ont pour effet de prolonger de manière notable la durée d’utilisation d’un actif ou de certains de ses composants ;
La principale distinction entre une charge d’un exercice et une immobilisation tient au fait qu’une charge, qu’elle soit liée à l’achat d’un bien ou d’un service, est consommée sur l’exercice au cours duquel elle est engagée, tandis qu’un actif procure des avantages économiques futurs à l’entité et dispose, à ce titre, d’une durée d’utilisation couvrant plusieurs exercices comptables.
A titre d’illustration, les dépenses engagées en vue de changer les roues d’un matériel de transport apparaissant à l’actif de l’entreprise constituent des immobilisations, ces dernières devant être comptabilisées par composants. De même, les dépenses liées à la mise en service d’une machine de production doivent être intégrées dans le coût de revient de cet actif.
Il existe certaines limitations liées au PCG empêchant la reconnaissance d’un actif développé en interne lorsqu’il n’est pas considéré comme suffisamment identifiable, comme les dépenses relatives à la création et la promotion d’une marque. Il s’agit nécessairement de charges.
La comptabilisation de la charge au cours de l’exercice au titre duquel elle est déduite
Sous réserve des dispositions particulières attachées au régime fiscal auquel les résultats de l’entité considérée sont soumis, les charges doivent être déduites des résultats de l’exercice au cours duquel elles ont été engagées.
La déductibilité de ces charges est conditionnée par le paiement sur l’exercice considéré en ce qui concerne le régime des Bénéfices Non Commerciaux (BNC) tandis que le fait générateur de la charge est le seul critère de comptabilisation en ce qui concerne le régime des Bénéfices Industriels et Commerciaux (BIC), à l’IR ou à l’IS.
Les charges ne peuvent pas être déduites des résultats d’un exercice si elles se rapportent à l’exploitation des exercices antérieurs. Si une entreprise de bonne foi omet, par erreur, de comptabiliser une charge, elle peut demander, dans le délai de réclamation, la rectification de sa déclaration afin de ne pas risquer de redressement quant à la déduction de la charge en question.
Il existe des dispositions particulières concernant le traitement de certaines dépenses comme les frais d’établissement ou les frais d’émission d’emprunt.
La limitation de la déductibilité de certaines charges
La déductibilité fiscale de certaines charges comptabilisées, bien que remplissant les conditions exposées ci-dessus, est limitée ou exclue par des dispositions fiscales spécifiques, expliquant la distinction entre le résultat comptable et le résultat fiscal. De façon non exhaustive, sont présentée ci-dessous les principales charges concernées par de telles dispositions.
L’amortissement ou le leasing des véhicules de tourisme
Le 4 de l’article 39 du CGI dispose que la part des amortissements des véhicules de tourisme excédant un plafond instauré constitue une dépense somptuaire. Les plafonds sont les suivants en 2023 ;
- 30 000 € pour les véhicules dont les émissions de CO2 sont inférieures à 20g par kilomètre;
- 23 300 € pour les véhicules dont les émissions de CO2 sont entre 20g et 50g ou 20g /km ;
- 9 900€ pour les véhicules émettant plus de 130 grammes (véhicules acquis ou loués à compter du 1er janvier 2021) ;
Le plafond s’applique également au loyer lorsque le véhicule a été acquis en leasing.
La taxe sur les véhicules de tourisme et impôt sur les sociétés
La TVTS ne constitue pas une charge déductible en vertu de l’article 213 du CGI. La TVTS ne concerne que les sociétés et non les entreprises individuelles, qui n’y sont pas soumises. Il existe cependant des exonérations de taxe sur les véhicules de sociétés pour certains véhicules. C’est le cas pour :
- les véhicules destinés exclusivement à la vente ou à la location,
- les véhicules utilisés pour les activités de transport de public (comme les taxis par exemple),
- les véhicules fonctionnant, en tout ou partie, au super éthanol E 85, à l’énergie électrique ou au gaz naturel.
- les véhicules fonctionnant totalement ou partielle au gaz de pétrole liquéfié (TVS exonérée à 50%) .
- les véhicules possédés ou loués par les dirigeants ou les salariés qui bénéficient en contrepartie du remboursement de frais kilométriques.
De même, en vertu du même article, l’impôt sur les sociétés n’est pas lui-même déductible de sa propre assiette et doit être réintégrée dans le cadre de la détermination du résultat imposable.
Les charges financières
Il existe deux principaux dispositifs de limitation de la déductibilité des charges financières des sociétés ; une limitation par rapport au taux maximum déductible publié par l’administration fiscale et mis à jour régulièrement, et une seconde limitation globale dont le plafond varie selon la situation de sous-capitalisation ou non de l’entreprise concernée.
Les articles article 39 et 212 du CGI instaurent une limite en terme de taux à la rémunération des sommes mises à disposition d’une société autres que le capital par ses associés. Ce taux de référence est égal à la moyenne annuelle des taux effectifs moyens pratiqués par les établissements de crédit pour des prêts à taux variable aux entreprises d’une durée initiale supérieure à deux ans. Cette limitation ne s’applique pas si l’entreprise est en mesure de démontrer que le taux rémunérant ces sommes octroyées correspond à celui qu’aurait pratiqué un établissement de crédit pour cette société.
Par ailleurs, il existe une limitation globale des charges financières d’une société, toute nature confondue, redéfinie en 2019 et issue de l’article 212 bis-III du CGI (BOI-IS-BASE-35-40-10-10 nos 60 à 300). Selon ces règles, une fois les charges financières nettes déterminées, leur déduction est plafonnée à hauteur du montant le plus élevé entre 3 M€ et 30 % de l’EBITDA fiscal de l’entreprise.
Si l’entreprise est sous-capitalisée, ces plafonds sont respectivement ramenés à 1 M€ et 10 % pour la proportion des charges financières nettes se rapportant à des dettes entre entreprises liées. Dans cette situation, deux plafonds distincts s’appliquent ; celui de 3 M€ (ou 30 % de l’EBITDA fiscal) pour les charges financières relatives à la dette externe et celui de 1 M€ (ou 10 % de l’EBITDA fiscal) pour les dettes envers les entreprises liées.
Les provisions pour engagement de retraite
De manière générale, la déductibilité d’une provision est conditionnée par le caractère ferme et irrévocable de l’engagement qui entraînera une sortie de trésorerie future estimable de façon fiable et avec une probabilité d’occurrence suffisante. Cet engagement peut résulter des statuts, d’une convention ou d’une décision des organes dirigeants de l’entreprise.
Cependant, aux termes du premier alinéa du 5° du 1 de l’article 39 du CGI, les dotations aux provisions constituées par une entreprise en vue de faire face aux engagements en matière d’indemnités de fin de carrière des membres de son personnel ou de ses mandataires sociaux ne sont pas déductibles.
En revanche, les dépenses exposées par les entreprises lors de la réalisation de l’évènement de départ en retraite sont déductibles dans les conditions de droit commun.
L’importance du régime fiscal dans l’appréciation de la déductibilité des charges d’exploitation
Il existe des particularités propres à chaque régime fiscal pouvant limiter ou conditionner la déductibilité des dépenses d’exploitation engagées par l’entreprise, au-delà des règles générales exposées ci-avant.
Ainsi, la prise en compte des recettes imposables et des dépenses déductibles pour une entreprise soumise à un régime fiscal BIC (à l’IR ou à l’IS) est fait en fonction de la date attachée au fait générateur, soit la livraison des biens ou des services achetés ou vendus. Il s’agit d’une comptabilité d’engagement.
Dans le cas de la détermination du bénéfice imposable d’une entreprise soumise au régime BNC, c’est le décaissement et l’encaissement effectifs des produits et charges qui détermine leur prise en compte. Il s’agit d’une comptabilité de trésorerie.
Dans le cadre de la détermination de revenus fonciers, il existe des règles fiscales propres édictant les dépenses déductibles. Il s’agit des charges de copropriété non répercutées au locataire, des dépenses d’amélioration, d’entretien et de réparation, des frais de gestion, d’assurance et intérêts d’emprunt souscrits en vue de l’acquisition du bien. Mais il n’existe aucune notion d’amortissement des actifs.
Enfin, dans le cadre des régimes micro, les charges déductibles étant prises en compte forfaitairement dans le cadre de de l’abattement pratiqué pour déterminer l’assiette fiscale, aucune charge n’est déductible. Ainsi, même les débours engagés pour le compte d’un client ne peuvent être déduits du chiffre d’affaires déclaré.
Principales questions récurrentes relatives a la déductibilité de certaines charges
Les dépenses vestimentaires constituent-elles des charges déductibles pour l’entreprise ?
Les dépenses vestimentaires ne constituent des charges déductibles que dans la mesure où elles correspondent à l’acquisition de vêtements de travail spécifiques. Il s’agit, à titre d’illustration, de la robe portée par les avocats, de la blouse d’une profession médicale ou de chaussures de sécurité. Aucune déduction n’est cependant possible lorsque les vêtements acquis ne se distinguent pas de ceux portés dans la vie courante.
Les cadeaux clients constituent-ils des dépenses déductibles pour l’entreprise ?
Les cadeaux envers les clients sont déductibles en totalité s’ils sont effectués dans l’intérêt de l’entreprise.
Il existe un plafond de 73 € TTC concernant les cadeaux clients mais il concerne la déductibilité de la TVA rattachée à ces dépenses et non la déductibilité de la dépense elle-même. Si l’entreprise ne peut démontrer l’existence d’une contrepartie commerciale à ce cadeau pour l’entreprise, il pourrait être considéré comme un acte anormal de gestion.
Le dirigeant peut-il acquérir un véhicule à usage personnel avec l’entreprise ?
Le dirigeant peut acquérir un véhicule personnel avec son entreprise, mais, s’il s’agit d’un véhicule immatriculé comme véhicule de tourisme, il sera soumis à la limitation des amortissements pratiqués ou des loyers encourus au titre de ce véhicule en vertu de l’article 213 du CGI.
L’entreprise sera également soumise à la TVTS si il s’agit d’une société.
Qu’est-ce que les frais mixtes ?
Les Charges mixtes sont des dépenses qui ont à la fois un caractère professionnel et personnel. Il peut s’agir du loyer de l’appartement personnel du dirigeant dans lequel il a installé le siège de son entreprise, de son abonnement téléphonique ou internet, des frais d’électricité, etc.
Après détermination du coefficient d’utilisation personnelle, la quote-part professionnelle de ces dépenses est comptabilisée et ainsi considérée déductible.
Peut-on déduire un loyer au titre de la part de l’habitation du dirigeant affectée à l’activité de son entreprise ?
Les loyers ne constituent une charge déductible que si le local en question est effectivement utilisé, pour toute ou partie, de l’activité de l’entreprise, que cette dépense répond aux conditions générales de déductibilité d’une charge et notamment que le locale est utilisé dans l’intérêt de l’exploitation de l’entreprise et que le montant des loyers n’est pas disproportionné au regard des caractéristiques du local.
Si le local a un usage mixte, à titre d’habitation et professionnel, seule sera considérée comme déductible la quote-part du loyer afférente à la surface utilisée au titre de l’activité professionnelle. Un raisonnement similaire peut être conduit pour déterminer la déductibilité des charges connexes comme les charges de copropriété, eau, électricité, etc.
Point d’attention : si le dirigeant est propriétaire du local en question, la quote-part de loyer dite professionnelle et déduite devra être intégrée comme revenu foncier au titre de la déclaration de revenu personnelle du dirigeant.
Comment distinguer une charge d’une immobilisation ?
Une charge est une dépense afférente à un bien ou un service consommé au cours de l’exercice au titre duquel elle est engagée. Elle est comptabilisée comme telle au niveau du compte de résultat et entièrement déduite au titre de l’exercice au cours duquel elle est engagée sur le plan comptable et sur le plan fiscal, sous réserve du respect des autres conditions de déductibilité.
Une immobilisation procure des avantages économiques à l’entité sur plusieurs exercices. L’enregistrement progressif en charge de cet investissement doit refléter le rythme de l’utilisation et de dégradation de cet actif, via la dotation aux amortissements.
La distinction entre charges et immobilisation peut être ardue pour certaines dépenses comme la conception d’un site internet, des frais de recherche et développement ou certaines dépenses d’entretien prolongeant éventuellement la durée de vie de certains composants d’un actif immobilisé.
